【中国财经报】杨默如:三大要素齐施惠 增值税制更优化

作者:杨默如      单位:《中国财经报》2018年04月12日第一版 发布时间:2018-04-16

    增值税是当今世界最重要的税种之一,也是在我国税收总额中占比最高的税种。适逢全面营改增试点两周年之际,今年的政府工作报告提出要改革完善增值税,按照三档并两档方向调整税率水平,重点降低制造业、交通运输等行业税率,提高小规模纳税人年销售额标准。3月28日,国务院常务会议宣布从2018年5月1日起,制造业等行业增值税税率将从17%降至16%,交通运输、建筑、基础电信服务等行业及农产品等货物的增值税税率将从11%降至10%。此外,工商业小规模纳税人年销售额标准统一上调到500万元,对于部分先进制造业、现代服务业企业和电网企业在一定时期内未抵扣完的进项税款予以退还。实施上述三项措施,全年将减轻市场主体税负超过4000亿元,内外资企业都将同等受益。此次深化改革,是营改增之后增值税立法之前税制的再优化,分别涉及税收基本要素中的税率、纳税人和纳(退)税期限,给纳税人以实实在在的利好。

    在税率方面,切实减税降费并且优化税率结构。增值税由于其“中性”的优点,应尽可能减少税率档次。根据国际货币基金组织、经济合作与发展组织、世界银行以及国际财政文献局等国际组织的报告和数据,世界多数国家的增值税税率档数为一至两档(零税率与免税不算在内)。多档税率将留下纳税人税务筹划或逃避税的空间,且给征管带来困难。当然,虽然欧盟有减少优惠税率档数和免税项目的建议,但免税与低税率的运用最终还是由各成员国自主决定。我国由于确保营业税制向增值税制过渡期间改革行业税负只减不增的需要,营改增行业并非一蹴而就地与原增值税行业实施税率并轨,而是适用比原17%、13%两档税率更低的11%、6%的税率。于是增值税一般纳税人有着四档“非零”税率,这给了纳税人分拆合同甚至重组企业以适用更低税率的动机,也一定程度上增加了征纳成本。在去年降税和简并税率的基础上,今年再一次降低两档主要税率各一个百分点,是增值税税率由四档简并为三档之后对税负的再减轻,随增值税而附征的城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加也将同时减轻。此次税率调整也是循序渐进向更优税率结构靠拢的重要一步。

    在纳税人身份方面,扩大原增值税行业纳税身份选择权,提升中小企业纳税容易度。一般纳税人与小规模纳税人的划分标准,除会计核算是否健全之外,最重要的是年销售额标准。

    原增值税纳税人,按从事的主营业务是工业还是商业,年销售额标准分别为50万元和80万元。但当前企业多元经营的情况越发普遍,工业与商业的分类界限日益模糊;而相对于营改增纳税人500万元的年销售额标准,这种不同行业之间的区别显得过于悬殊且缺乏意义;此外,不少国家税收要素中的数值标准是根据年度通货膨胀程度定期调整的,此次原增值税纳税人年销售额标准的提高,亦在情理之中。从国内外关于纳税遵从的多份研究可知,规模越小的纳税人,其增值税遵从成本率越高,主要原因是成为增值税一般纳税人所需要的会计核算健全程度、专用发票管控制度以及相关人员胜任能力,都提高了中小型纳税人的成本。因此,许多中小企业出于税负的考虑,或是出于纳税便利性的考虑,会选择成为小规模纳税人;而如果其虽然未达年销售额标准,但因抵扣率较高,故成为一般纳税人税负更低,抑或其主要与增值税一般纳税人交易而且客户需要增值税专用发票,那么这些纳税人就自然会主动健全会计核算而争取成为一般纳税人。增加纳税身份选择权,可以防杜纳税人因希望成为另一类纳税人而拆分、合并、重组企业或反复注销后新设的扭曲行为。

    在增值税留抵税额方面,在部分行业或地区实行退税,体现政府让利于民的决心。2009年增值税从生产型转为消费型之后,增值税一般纳税人购进的机器设备开始纳入进项税额的抵扣范围;2016年营改增试点扩展到建筑业和房地产业之后,购进不动产又纳入进项税额抵扣范围。但是,在企业当期的销项税额减去进项税额得到的应纳税额为负数(负债类会计科目为负数,表示为纳税人的债权而非债务)的情况下,由于多数发展中国家财政承受能力有限,一般都只能留待以后应纳税额为正数时抵扣,简称“留抵税额”。若企业有留抵税额,虽然是财务会计学语境下的一项资产,但毕竟不能按需变现而投入再生产。所以,留抵税额退税,在增值税不完全归属中央预算层级的国家,还有着跨地区政府间财政关系的分配难题。但此次国务院常务会议决定将在部分行业实行退还留抵税额的试点,体现了政府锐意改革、让利于民的决心与智慧。

    同时,增值税制的再优化还将对社会公平、宏观调控、征收效率产生相关影响。

    首先,从社会公平角度,此次深化增值税改革亦属对纳税人之间横向公平的兼顾之举。实施营改增的行业(包括交通运输业、现代服务业、邮政业、电信业、金融业、建筑业、房地产业、生活服务业等)在2012年之后分地区、分批次推开而普遍地收到了减税“红包”,然而原增值税行业虽相应获得大幅可抵扣进项税额的优惠,但相对而言政策利好更为“间接”。此次改革,降税率、简征收、退“留抵”,实际上更直接地惠及原实行增值税行业(即传统意义上的农业、工业和商业),从而将进一步提升纳税人彼此间的公平度。

    其次,从宏观调控角度,增值税属“价外税”和“间接税”,故其税率的降低对PPI(工业生产者出厂价格指数)和CPI(居民消费价格指数)有平抑作用,并将惠及相关的下游企业与最终消费者。

    最后,从征收效率角度,根据各国经验数据,随着引入增值税制时间变长,增值税征收效率将不断提高。我国营改增试点,伴随着增值税立法之前税收要素的优化、国税地税部门合并后行政效率的提高,将进一步提升人民群众满意度和获得感。

    (作者系注册送白菜网址财税研究中心主任)

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